Norma Legal Oficial del día 13 de Noviembre del año 2004 (13/11/2004)

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TEXTO DE LA PÁGINA 51

MORDAZA, sabado 13 de noviembre de 2004

NORMAS LEGALES

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Tal alegato, es compartido por el representante del Poder Ejecutivo cuando afirma que "[...] el termino tributos no solo implicaria el establecimiento de obligaciones tributarias principales [...] sino que esta tambien alcanzaria a las obligaciones tributarias accesorias como son los ANTICIPOS O PAGOS A CUENTA, que tiene que ver con la posibilidad de efectivizar el cobro que en definitiva le correspondera pagar al contribuyente del Impuesto a la Renta la (al) final del ejercicio gravable". Por su parte, el representante del Congreso ha senalado que estan de acuerdo con lo precisado por los demandantes "[...] por la simple razon de que un pago adelantado o anticipado no es otra cosa que una modalidad del pago del tributo [...] y en virtud de ese vinculo, asi como que se trata de una obligacion tributaria en si misma, deben respetarse las pautas basicas establecidas por la Carta mediante los principios tributarios". 8. Este Tribunal considera necesario precisar, mas alla de que el tema abordado en esta seccion constituye cuestion pacifica, que no existe argumentacion valedera que permita sostener que los limites de la potestad tributaria previstos constitucionalmente no son de aplicacion a las obligaciones legales derivadas de una obligacion tributaria en tanto ellas se estructuran y aplican teniendo en cuenta el tributo al cual se encuentran ligadas; en este caso, al tratarse de un sistema de pagos anticipados que se ejecuta dentro de la estructura del impuesto a la renta -como coinciden demandantes y demandados-, es pertinente que el analisis de la MORDAZA cuestionada se someta a los limites a la potestad tributaria previstos en la Carta Magna, y solo desde alli, verificar si nos encontramos ante una MORDAZA inconstitucional. - 4. La capacidad contributiva como limite del poder tributario 9. Como se adelanto en el Fundamento Nº 5, supra, este Tribunal considera necesario precisar el significado y los alcances que, dentro de la interpretacion constitucional y dada su innegable vinculacion con los limites a la potestad tributaria recogidos expresamente en la Carta Fundamental, adquiere el concepto de capacidad contributiva en tanto consideramos que solo una vez determinado su contenido o MORDAZA conceptual podra dilucidarse cual es el limite de la potestad tributaria de la cual goza el legislador para la creacion de un tributo y, dado el caso, para establecer alguna obligacion legal derivada de aquel ya creado, sin que en tal actuacion se rebase la limitacion impuesta por el propio texto constitucional. 10. En la STC Nº 2727-2002-AA/TC este Colegiado, al resolver el cuestionamiento al Impuesto Extraordinario a los Activos Netos sustentado en la declarada inconstitucionalidad del Impuesto Minimo a la Renta, sostuvo que: "[...] la imposicion que se realice debe siempre sustentarse en una manifestacion de capacidad contributiva. Y la propiedad o, dicho de otro modo, los `activos netos' [...] es una manifestacion de capacidad contributiva." En el citado pronunciamiento se dejaron sentados dos preceptos, a partir de la diferencia existente entre el Impuesto Extraordinario a los Activos Netos y el Impuesto Minimo a la Renta. El primero, referido a que cualquier tributo que se establezca debe basarse siempre en una manifestacion de la capacidad contributiva; y el MORDAZA, a que la propiedad o, como se indico en dicha oportunidad, los activos netos, constituyen una manifestacion de la capacidad contributiva. 11. Consideramos pertinente, a fin de conceptualizar adecuadamente lo que debe entenderse por capacidad contributiva, recurrir a la definicion que sobre el particular realiza MORDAZA Tarsitano [Garcia Belsunce, MORDAZA (coordinador). Estudios de Derecho Constitucional Tributario. De Palma. Buenos Aires. 1994, pag. 307] quien precisa que constituye una: "(...) aptitud del contribuyente para ser sujeto pasivo de obligaciones tributarias, aptitud que viene establecida por la presencia de hechos reveladores de riqueza (capacidad economica) que luego de ser sometidos a la valorizacion del legislador y conciliados con los fines de la naturaleza politica, social y economica, son elevados al rango de categoria imponible". Se desprende de tal afirmacion que la capacidad contributiva constituye una categoria distinta a la capacidad economica a cuya determinacion solamente se llega luego que la manifestacion de riqueza observada por el legislador, siempre de manera objetiva, es evaluada, sopesada y contrapuesta a los diversos fines estatales para considerarla como hecho imponible. 12. Por consiguiente, la capacidad contributiva tiene un nexo indisoluble con el hecho sometido a imposicion; es

decir, siempre que se establezca un tributo, este debera guardar intima relacion con la capacidad economica de los sujetos obligados, ya que solo asi se respetara la aptitud del contribuyente para tributar o, lo que es lo mismo, solo asi el tributo no excedera los limites de la capacidad contributiva del sujeto pasivo, configurandose el presupuesto legitimador en materia tributaria y respetando el criterio de justicia tributaria en el cual se debe inspirar el legislador, procurando siempre el equilibrio entre el bienestar general y el MORDAZA constitucional tributario al momento de regular cada figura tributaria. De modo que, cuando el Tribunal Constitucional reconoce que todo tributo que establezca el legislador debe sustentarse en una manifestacion de capacidad contributiva (STC Nº 2727-2002-AA/TC), lo que hace es confirmar que la relacion entre capacidad economica y tributo constituye el MORDAZA que, en terminos generales, legitima la existencia de capacidad contributiva como MORDAZA tributario implicito dentro del texto constitucional. - 5. Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta y capacidad contributiva 13. Los demandantes sostienen que: "En el caso de los anticipos o pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, el respeto al MORDAZA de capacidad economica se manifiesta en un doble sentido: (i) la propia cuantia del pago a cuenta ha de calcularse sobre la base de elementos representativos de capacidad economica (rentas netas, rentas brutas, ingresos) y, (ii) la proporcionalidad que ha de guardar la cuantia del pago a cuenta con el monto del Impuesto a la Renta anual que en definitiva tendra que pagar el contribuyente". Es evidente que en la formula planteada por los demandantes, la inobservancia o la deformacion de cualquiera de estas dos situaciones mediante las que se pone de manifiesto la capacidad economica, implicara una vulneracion del MORDAZA de capacidad contributiva. 14. Por otro lado, el representante del Congreso ha senalado que el legislador tributario ha establecido, para determinar: "[...] cuanto sera el ingreso obtenido por los contribuyentes en el ejercicio gravable; [...] un mecanismo que no resulte antojadizo sino adecuado a la capacidad contributiva", anadiendo, con relacion a los activos netos, que estos: "[...] son una evidencia de capacidad economica porque son utilizados por los contribuyentes para generar renta". 15. Como se ha dejado sentado en la Seccion 4., supra, cuando este Tribunal Constitucional interpreta los alcances del MORDAZA de capacidad contributiva, lo hace partiendo de la estrecha relacion que necesariamente debe existir entre el tributo y la capacidad economica que le sirve de sustento. Es a partir de dicha consideracion que el MORDAZA en comentario adopta un contenido concreto y se MORDAZA de la posibilidad de que pueda ser relativizado por el legislador hasta desaparecer al momento de la generacion de un tributo. Sin embargo, tal funcion no es la unica que emana de aquel, sino que tambien -al igual que en el caso de los principios tributarios recogidos en el texto constitucional- sirve de limite a la actividad del legislador en el ejercicio de la potestad tributaria que le es propia. 16. Definido asi el ambito funcional que tiene el MORDAZA de capacidad contributiva, toca determinar ahora la forma como se configura el MORDAZA en cuestion en el impuesto a la renta. De acuerdo a lo precisado en el Fundamento Nº 12., supra, en el caso del tributo precitado solamente el legislador podra tomar como indice concreto de capacidad contributiva la renta generada por el sujeto pasivo del tributo o aquella que potencialmente pueda ser generada, y en esa misma linea podran ser indicadores de capacidad contributiva en otros tributos el patrimonio o el nivel de consumo o gasto o la circulacion del dinero; demas esta decir que en caso de renta inexistente o ficticia, el quiebre del MORDAZA se torna evidente. En igual sentido, cuando nos encontramos frente a una obligacion legal derivada de una obligacion tributaria principal, como ocurre en el caso de los anticipos o pagos a cuenta, el MORDAZA de capacidad contributiva -que tal como se ha senalado constituye el MORDAZA de la tributacion- obliga a que el legislador respete la estructura del tributo y, como no puede ser de otro modo, el hecho generador de la imposicion, que en el caso planteado es la renta. 17. Debe tenerse en cuenta que los pagos anticipados: "[...] solo encuentran sentido y se legitiman y justifican en relacion con un tributo y un hecho imponible que han de plegarse en todo a los principios de justicia". [Martin Queralt, MORDAZA y otros. Derecho Tributario. Aranzadi. Navarra. 2000, pag. 137], de ahi que no sea procedente otorgar autonomia a una obligacion que por su naturaleza es ac-